Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «НАЗАД В БУДУЩЕЕ. ОСОБЕННОСТИ ПЕРЕНОСА УБЫТКОВ В 2020 ГОДУ». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Поправки в ст. 283 НК РФ продлевают для организаций срок действия ограничения на учет убытков прошлых лет. Напомним, с 1 января 2017 года налоговая база по налогу на прибыль за текущий период не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50% (Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ).
Изменения в порядке амортизации ОС
С 1 января 2022 года у организаций появится возможность начислять амортизацию по полностью самортизированным основным средствам (ОС) в случаях изменения их первоначальной стоимости.
В настоящее время первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Однако когда на момент реконструкции или модернизации размер остаточной стоимости ОС равен нулю, такая реконструкция/модернизация уже не повлияет на величину первоначальной стоимости объекта. А это, в свою очередь, не позволит продолжить начисление амортизации даже в случаях, когда ОС было значительно улучшено, и на такое улучшение были затрачены существенные средства.
По новым правилам нулевая остаточная стоимость ОС не помешает увеличивать ее первоначальную стоимость в целях начисления амортизации. Новая редакция п. 2 ст. 257 НК РФ гласит, что первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и технического перевооружения независимо от размера остаточной стоимости ОС.
Иными словами, первоначальная стоимость ОС в целях налога на прибыль организаций в любом случае будет увеличиваться на стоимость проведенной модернизации.
Таким образом, организации, которые модернизировали свои существующие ОС, смогут продолжить их амортизацию даже тогда, когда на момент модернизации имущество уже было полностью самортизировано.
При этом если в результате реконструкции/модернизации срок полезного использования ОС не увеличился, организация должна будет продолжить применять норму амортизации, определенную исходя из срока использования, первоначально установленного для данного объекта (новая редакция абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ).
Одновременно поправки уточняют момент, когда необходимо прекратить начисление амортизации ОС, чья стоимость была полностью списана. Сейчас НК РФ не разъясняет, нужно ли прекращать амортизацию, если срок полезного использования ОС не истек.
С 1 января 2022 года амортизацию необходимо будет прекращать уже независимо от окончания срока полезного использования ОС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло:
- полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества;
- выбытие объекта из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (новая редакция п. 5 ст. 259.1 НК РФ).
Устанавливается требование — налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 НК РФ).
Это означает, что документы, обосновывающие убыток, должны храниться в течение срока возможной налоговой проверки.
Пример
Организация получила убыток в 2015 году. Часть этого убытка была признана в 2022 году.
Организация должна хранить документы 2015 года, обосновывающие убыток, до конца 2025 года (в 2025 году налоговый орган будет вправе проверить период 2022 – 2024 годы).
Для подтверждения убытка нужно хранить не только налоговые регистры, но и первичные документы. Необходимость предоставления первичных документов, подтверждающих убытки прошлых периодов, подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12 по делу N А40-9620/11-140-41. В этом деле, организация представила в подтверждение убытков налоговому органу налоговые регистры, налоговые декларации, но не представила первичные документы. ВАС РФ решил, что представление первичных документов, обосновывающих убыток, обязательно для их признания.
Причем эти выводы распространяются и на ситуацию, когда убыток признает организация, «получившая» их при реорганизации от правопреемника.
Ввели новые полномочия региональных властей в части инвестиционного налогового вычета
Со 2 августа 2021 года региональным органам власти предоставили право устанавливать в законодательстве субъектов:
- объекты ОС, которые относятся к 8-10 амортизационным группам, в отношении которых плательщики будут иметь (или не иметь) право на инвестиционный налоговый вычет. Раньше к этим ОС данный вычет не применяли;
- минимальные сроки фактического использования ОС, по которым применяется инвестиционный налоговый вычет, до окончания которых их любое выбытие (исключение — ликвидация) влечет за собой восстановление и уплату в бюджет (плюс — начисление пени) налога, который не был уплачен из-за использования этого вычета.
Перенос убытка на будущее: нюансы и примеры
Рассмотрим порядок переноса полученного убытка на будущее. Напомним, что если по итогам налогового периода по правилам главы 25 НК РФ налогоплательщик получает убыток, то в налоговом учете его можно перенести на будущие периоды.
Убыток — это отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном этой главой, в данном отчетном (налоговом) периоде (ст. 274 НК РФ).
- Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то налоговая база в этом периоде признается равной нулю.
- Убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 НК РФ.
- Убыток в бухгалтерском учете
- Производя учет операций на протяжении всего года, организация делает соответствующие проводки, по счетам 90 и 91, на которых накапливаются суммы доходов расходов.
- Промежуточный финансовый результат
- На последнее число каждого месяца нужно определить промежуточный финансовый результат (прибыль или убыток) в бухгалтерском учете:
| Прибыль (убыток) от деятельности за месяц (субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж») | = | Кредитовый оборот по субсчету 90-1 «Выручка за месяц» | ¾ | Дебетовые обороты за месяц по субсчету 90-2 «Себестоимость», по субсчету 90-3 «НДС», по другим субсчетам к счету 90 |
Как отразить убыток, выявленный в текущем отчетном (налоговом) периоде
Некоторые изменения в новую декларацию (КНД 1151006) и порядок ее заполнения привнесены приказом ФНС РФ от 11.09.2020 № ЕД-7-3/655@. Они действуют с 01.01.2021 и распространяются на порядок оформления декларации за 2020 год
Сумма полученного убытка отражается с минусом в строке 060 листа 02 декларации. Налоговая база в строке 120 листа 02 при этом равняется нулю.
На сколько лет можно перенести убыток?
Весьма существенным для налогоплательщика является вопрос, на сколько лет можно перенести убыток по налогу на прибыль.
Последние изменения, внесенные в ст. 283 НК РФ, улучшили положение налогоплательщиков в этой части. До 2017 года можно было списывать убытки только за 10 лет, предшествующих текущему периоду.
Закон «О внесении изменений…» от 30.11.2016 № 401-ФЗ (акт. ред от 27.11.2018) отменил это ограничение. Но следует иметь в виду, что обратной силы это положение на момент принятия не имело.
Неограниченный во времени перенос убытков формально можно начать осуществлять с 01.01.2017. Но в п. 16 ст. 13 закона 401-ФЗ (акт. ред. от 27.11.2018) сказано, что измененная версия ст. 283 действует только для убытков, полученных с 01.01.2007. То есть в 2017 году можно было использовать те же 10 лет, что и до внесения изменений. Зато в 2018 году это уже 11 лет, и далее «глубина» переноса с каждым годом будет увеличиваться.
Таким образом, в 2021 году переносить убытки можно за предшествующие года без ограничений по количеству лет, но начиная с 2007 г., и по мере их появления (по очереди). Списанию подлежат убытки с учетом действующего лимита — не более 50% налоговой базы.
Отражение налогового убытка в бухучете
Налоговый убыток следует учитывать в соответствии с правилами ПБУ 18/02 (действующий приказ Минфина РФ от 18.11.2002 №114н в акт. ред. от 20.11.2018). Не использовать этот документ могут только малые предприятия, ведущие бухучет по упрощенной схеме.
Предположим, что налоговых разниц у предприятия не было и налоговый убыток равен бухгалтерскому. В этом случае с его суммы начисляется условный доход по налогу на прибыль (НП), равный произведению суммы убытка на налоговую ставку.
Для этой операции к счетам 68.4 «Налога на прибыль» и 99 «Прибыли и убытки» обычно открывают специальные субсчета:
Дт 68.4.2 Кт 99.02.2 — условный доход (расход) по НП.
Так как предприятие предполагает уменьшить за счет текущего убытка налог на прибыль следующих периодов, то сумма условного дохода является отложенным налоговым активом (ОНА). Организация может признать ОНА только при наличии вероятности, что этот актив будет погашен в следующих периодах (п. 14 ПБУ 18/02).
Для учета ОНА используется специальный счет 09:
Дт 09 Кт 68.4.2 — начислен ОНА.
В последующих периодах при списании убытка в бухучете отражается соответствующее изменение ОНА:
Дт 68.4.2 Кт 09 — списан (уменьшен, погашен) ОНА
Дебетовое сальдо по 09 счету в данном случае (при отсутствии других налоговых разниц) соответствует неиспользованной сумме убытка, которую можно будет списать в дальнейшем.
Пример
ООО «Альфа» в 2019 году получило налоговый убыток в сумме 500 тыс. руб., а в 2020 году — прибыль в сумме 400 тыс. руб.
В 2019 году были начислены условный доход и ОНА:
Дт 68.4.2 Кт 99.02.2 (500 000 руб. × 20% = 100 000 руб.) — условный доход по налогу на прибыль.
Дт 09 Кт 68.4.2 (100 000 руб.) — начислен ОНА.
В 2020 году налог на прибыль можно уменьшить за счет прошлых убытков не более чем на 50%, поэтому проводка будет следующей:
Дт 68.4.2 Кт 09 ((400 000 × 50%) × 20% = 40 000 руб.) — списана часть ОНА.
На 31.12.2020 сальдо по дебету счета 09 составило 60 000 руб. Эту сумму предприятие может списать в последующих налоговых периодах, если будет работать с прибылью.
***
Убыток по налогу на прибыль, на первый взгляд, полностью отрицательный показатель. Во-первых, он говорит о неэффективности бизнеса, а во-вторых, привлекает внимание контролирующих органов.
Однако, если его получение связано с временными факторами и компания сумела это обосновать, убыток можно использовать для оптимизации налоговых платежей в следующих периодах.
Еще больше материалов по теме — в рубрике «Налог на прибыль».
Сроки переноса убытков
Временные рамки переноса убытков на будущее определены абз. 1 п. 2 ст. 283 НК РФ, в соответствии с которым срок не может быть больше 10 лет, идущих за налоговым периодом, когда был получен этот убыток. Иначе говоря, налогоплательщик вправе использовать полученную отрицательную разницу лишь в этот промежуток. Если на прибыль выйти так и не удастся, то с 11-го года воспользоваться этим правом уже будет нельзя, и убыток останется непогашенным.
Впрочем, данное ограничение неприменимо в отношении следующих лиц:
- Организаций, имеющих лицензии на эксплуатацию участка недр, если в границах этого участка есть новое месторождение углеводородов либо здесь планируется вести поиск такого месторождения.
- Операторов, обслуживающих новое морское месторождение углеводородов.
Указанные выше лица определены п. 2 ст. 283 НК РФ.
Перенос убытков на будущее можно начинать в первом же отчетном периоде, не дожидаясь окончания налогового периода. Главное, как отмечено в п. 1 ст. 283 НК РФ, чтобы в этом периоде была получена прибыль.
При этом Налоговый кодекс в п. 2 ст. 283 допускает, что перенос убытков на будущее можно осуществить в полном объеме. Однако есть и существенное ограничение. Дело в том, что такое действие можно совершить лишь в пределах суммы налогооблагаемой прибыли, поскольку, согласно п. 8 ст. 274 НК РФ, налоговая база признается равной нулю, если возникает отрицательная разница между доходом и расходом. То есть перенести на текущий период можно лишь ту часть убытка, которая не больше налогооблагаемой прибыли.
Основание для списания убытков прошлых лет
В ходе списания убытков, полученных в прошлые годы отражается на налоге на прибыль организаций, который является прямым налогом, а его величина прямо пропорциональна конечным финансовым результатам. Правила обложения этим налогом определены в главе 25 НК РФ.
Убыток является отрицательным результатом между полученными доходами и расходами. При этом налоговая база в этот отчетный период принимается равной нулю. Снизить налоговую базу за счет убытков, полученных в прошлых периодах можно в следующем периоде. При этом убыток должен быть подтвержден документально, то есть обязательны основания, которые привели к таким убыткам (договоры, чеки, квитанции, накладные, акты и т.д.). Декларация за предыдущие периоды не является основанием, подтверждающим этот убыток, поэтому важно хранить первичную документацию. Если не будет подтверждающих документов, любая проверка отнесет к неправомерному снижению налоговой базы и доначислит налог на прибыль.
Важно! При получении убытков налогоплательщика, применяющего спецрежимы, после перехода на ОСНО, учесть убытки периодов нахождения на спецрежиме на ОСНО налогоплательщик не сможет.
Бухучет списания убытков прошлых лет
Согласно Инструкции к плану счетов и ПБУ 18/02 убытки признаются единовременно. По причине того, что убыток для целей налогообложения учитывается в последующих отчетных периодах, в учете формируются временные разницы вычитаемые, которые приведут к формированию налогового актива отложенного.
Сумма налогового актива отложенного будет погашаться при списании убытка в налоговом учете и погасится, по мере того, как образованный убыток будет учтен при обложении налогом на прибыль.
В ситуации, если организация не учла убыток, в непогашенный остаток отложенного налогового актива нужно будет отразить проводкой:
Д 99 К 09 – списан непогашенный налоговый актив отложенный
Подтверждение убытка в виде документов необходимо хранить в течение срока, когда идет уменьшение прибыли на сумму убытка. После погашения всей суммы убытка подтверждающие документы нужно хранить 4 года (ст. 23 НК РФ).
Покрытие убытка за счет прибыли от ценных бумаг
При расчете налога на прибыль доходы и расходы по операциям с обращающимися ценными бумагами следует учитывать в общей налоговой базе. Поэтому убыток от операций по основной деятельности уменьшает прибыль от операций с обращающимися ценными бумагами. Это следует из пункта 21 статьи 280 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: можно ли за счет прибыли по операциям с необращающимися ценными бумагами покрыть убыток прошлых лет, полученный по основной деятельности организации? Организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг.
Да, можно.
Уменьшать за счет прибыли от операций с ценными бумагами сумму убытка по основной деятельности налоговое законодательство не запрещает. Причем если величина убытка по основной деятельности превышает прибыль от операций с необращающимися ценными бумагами, то объект обложения налогом на прибыль не возникает. Это следует из положений пунктов 21, 22, 24 статьи 280 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 13 ноября 2010 г. № 03-03-06/2/192, от 27 марта 2009 г. № 03-03-06/1/194, от 16 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/68, от 4 сентября 2008 г. № 03-03-06/1/507.
Правомерность уменьшения прибыли, полученной по операциям с ценными бумагами, на сумму убытка от основной деятельности подтверждена постановлением Президиума ВАС РФ от 26 февраля 2008 г. № 14908/07.
Убыточная комиссия — проводимая с вызовом налогоплательщика в налоговые органы комиссия, целью которой является выявление причин налоговых убытков налогоплательщика.
Консолидированная группа налогоплательщиков
Обслуживающие производства и хозяйства
Налог на прибыль организаций
Прибыль
Как перенести (отразить) убытки прошлого периода на будущее в программе 1С 8.3 Бухгалтерия?
Рассмотрим две ситуации для отражения убытков прошлых лет в 1С Бухгалтерия 8.3:
- В процессе работы с программой 1С 8.3 возник убыток текущего периода, который необходимо перенести на будущее.
- На момент начала работы с программой 1С:Бухгалтерия предприятия 3.0 необходимо отразить наличие убытка прошлых лет.
Каким образом должен быть отражен убыток прошлых лет в программе в обоих случаях? Как при этом должна себя вести программа?
Расходы прошлого года, выявленные в отчетном периоде: бухгалтерский учет
На расходы прошлых лет проводки могут быть самые разнообразные. Дебетоваться могут как счета учета затрат на производство (например, 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы»), счет 44 «Расходы на продажу», так и счет 91 «Прочие доходы и расходы». И даже счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
С точки зрения отражения на счетах бухгалтерского учета убытками прошлых лет, признанными в отчетном году, считаются только такие прошлогодние расходы, которые отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н, п. 80 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н, п. 11 ПБУ 10/99). А так отражаются несущественные бухгалтерские ошибки, выявленные после даты подписания бухгалтерской отчетности (п. 14 ПБУ 22/2010).
Например, если забыли начислить амортизацию за прошлые годы, то в качестве убытка прошлых лет она будет показана так:
Дебет счета 91 — Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»
А, скажем, если за прошлый год была ошибочно завышена выручка от продажи товаров и величина завышения не является существенной, возникший убыток прошлых лет нужно будет отразить так:
Дебет счета 91 – Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Независимо от уровня существенности, в составе убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году, по дебету счета 91 нужно показать убытки, возникшие в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) фактов хозяйственной деятельности (п. 80 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н, п. 2 ПБУ 22/2010).
Например, поставщик в связи с допущенной им ошибкой в учете лишь в мае 2021 года выставил акт оказанных услуг по доставке товаров за июнь 2021 года. В этом случае расходы прошлого года, выявленные в отчетном году, приобретатель услуг независимо от величины таких расходов по доставке учтет следующим образом:
Дебет счета 91 – Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Признание расходов прошлых лет, выявленных в отчетном периоде, необходимо отличать от списания убытка прошлых лет за счет прибыли. В последнем случае имеется в виду бухгалтерская запись вида:
Дебет счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль прошлых лет» – Кредит счета 84, субсчет «Убыток прошлых лет»
Отражение непереносимого убытка в декларации по налогу на прибыль
Рассмотрим отражение непереносимого убытка в декларации по налогу на прибыль в таблице:
| № | Вопросы | Особенности | Нормативно-правовые акты |
| 1 | Где отражается информация об убытках прошлых лет? | Данная информация отражается в приложении 4 «Расчёт суммы убытка или части убытка, уменьшающего налогооблагаемую базу» к листу 02 декларации по налогу на прибыль предприятия, проще говоря в декларации по налогу на прибыль | Форма декларации определена в Порядке заполнения декларации, который утверждён Приказом ФНС РФ от 19 октября 2016 года № ММВ-7-3/572 |
| 2 | Какова структура декларации, согласно Порядку? | · Титульный лист (лист 01);
· Раздел 1 (лист 02); · Подраздел 1.1. (лист 02); · Приложение 1 и 2 к листу 02; · Приложение 4 к листу 02. |
п. 1.1. Порядка заполнения декларации |
| 3 | Особенности приложения 4 | Включается в состав отчётности за 1 квартал (отражаются остатки неперенесённого убытка) и за налоговый период (остатки на начало и на конец налогового периода) | |
| 4 | Коды строк Приложения 4 и их характеристика | · 010 – остаток неперенесённого убытка на начало налогового периода;
· 040 – 130 – убытки по годам образования; · 140 – налоговая база, необходимая для расчёта суммы убытка (значение строки 140 равно значению статьи 100 «налоговой базы» листа 02); · 150 – размер убытка, уменьшающего налогооблагаемую базу текущего налогового гада (данный показатель 50% строки 140. Данный показатель переносится на лист 02 декларации в строку 110 «размер убытка (части убытка)». · 160 – это результат суммы и разности значений строк (010 + 136 — 150), заполняется в конце налогового периода |