Резерв сомнительных долгов (РСД)

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Резерв сомнительных долгов (РСД)». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

В бухучете резервы предназначаются для того, чтобы правильно анализировать активы и давать пользователям реальную информацию об обязательствах предприятия. Резервы налогового учета – законный метод экономить налоги.

Резервы налогового учета и бухучета – отличия

Отличие заключается в том, что резервы бухучета оформлять следует в обязательном порядке, налогового учета – нет. Иными словами, в последнем случае хозяйствующим субъектам дается возможность выбора.

Резервы налогового учета позволяют экономить на оплате налога на прибыль. Но в то же время они приводят к осложнению налогового и бухгалтерского учетов. Образуется разница по ПБУ 18/02, которая и объясняет неприязнь бухгалтеров к формированию резервов и попытки отказаться от их создания.

Как правило, предприятия создают только два типа резервов:

• Резерв на отпуска;
• Резерв по сомнительным задолженностям.

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете

В налоговом учете налогоплательщик не обязан создавать резерв сомнительных долгов.

Формирование резервов по сомнительным долгам в налоговом учете является правом налогоплательщика и осуществляется в соответствии с требованиями, установленными в ст. 266 НК РФ.

Для целей налогообложения прибыли сомнительным признается долг покупателя по оплате отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), если этот долг одновременно:

• не погашен в срок, установленный договором;
• не обеспечен залогом; или поручительством; или банковской гарантией.

Долги заемщиков и поставщиков (по поставке товаров (работ, услуг) или по возврату аванса), а также долги по уплате договорных санкций и оплате переданных имущественных прав (требований) в налоговом учете сомнительными долгами не признаются.

В налоговом учете суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

В налоговом учете начисление резерва по сомнительным долгам производится следующим образом:

• по сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма задолженности;
• по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90 (включительно) дней в сумму резерва включается 50% выявленной задолженности;
• по сомнительным долгам со сроком возникновения до 45 дней выявленная задолженность не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Комментарий к ст. 266 НК РФ

Минфин России в письме от 25.03.2011 N 03-03-06/2/53 указал, что по задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по облигациям, приобретенным банком, банк может сформировать резерв по сомнительным долгам.

При этом формирование резерва по сомнительным долгам в отношении основного долга по облигациям положениями статьи 266 НК РФ не установлено.

Внимание!

В судебной практике имеется позиция, исходя из которой следует, что нет необходимости отражать в учетной политике организации формирование резерва по сомнительным долгам.

Суть дела.

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку организации, в том числе по налогу на прибыль, результаты которой оформил актом. Проверяющие установили, в частности, что организация, в нарушение пункта 4 статьи 266 НК РФ, не включила в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль сумму неиспользованного резерва по сомнительным долгам.

Позиция суда.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В подпункте 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

В силу пункта 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней — в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) — в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней — не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Из положений приведенных норм следует, что организация вправе создать резерв по сомнительным долгам при соблюдении ряда условий, одним из которых является проведение инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного периода.

Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (пункт 5 статьи 266 НК РФ).

Организацией по головному предприятию сформирован резерв по сомнительным долгам. Сумма не использована. Материалами дела также подтверждается, что организацией проведена инвентаризация на последний день отчетного периода. Результаты инвентаризации являются основанием для формирования суммы резерва по сомнительным долгам.

Резерв по сомнительным долгам: проводки

Операции с резервом сопровождаются такими записями:

Операции	Д/т	К/т
Начислен резерв по сомнительным долгам	91	63
Списан безнадежный (ранее признанный сомнительным) долг	63	62 (76)
Списана разница превышения суммы безнадежного долга над зарезервированным	91	62
Списанная задолженность 50 лет учитывается за балансом для отслеживания возможности уплаты	007
При оплате дебитором долга сумма резерва по сомнительным долгам восстанавливается. Такая же проводка составляется при невостребованном резерве, например, когда оплата долга не произошла по прошествии года, наступившего за годом образования резерва	63	91

Сомнительный резерв в обоих учетах ориентирован на списание сомнительных долгов, которые по определенной причине стали безвыходными. Формирование резерва как в бухучете, так и в налоговом, оказывает прямое воздействие на финансовый итог компании. Создание резервов позволяет раньше срока признать убытки для списания задолженности, которая в будущем может оказаться безнадежной.

Особенности начисления резерва

Выявляются суммы подобных долгов по итогам инвентаризации расчетов. Величина резерва по сомнительным долгам рассчитывается по каждой задолженности исходя из условий заключенных соглашений и перспектив погашения, применяя действующий в компании метод расчета. К примеру, если фирмой установлена задолженность по нескольким контрагентам, то резерв следует сформировать по каждому обязательству каждого из них. То есть, скрупулезное аналитическое сопровождение здесь необходимо.

Приступая к образованию резерва следует учесть существующие различия, предусмотренные законодателями в правилах его организации в налоговом и бухучете. Продемонстрируем их в таблице:

Критерий	Учет	Основания
бухгалтерский	налоговый	в бухучете	в налоговом учете
Право образования	обязанность при наличии долга	право	п. 70 ПБУ № 34	ст. 266 НК РФ
Предмет долга	резерв формируется по любой «дебиторке», признанной сомнительной	исключительно по долгам за поставленные ТМЦ, услуги, работы
Сроки образования задолженности	сомнительной может быть признана задолженность, время платежа по которой уже прошло или пока не наступило	сомнительными признаются только долги, не погашенные в оговоренные соглашением сроки
Размер резерва	Без ограничений	Не более 1/10 от выручки
Отнесение затрат	Прочие расходы	Внереализационные расходы	П. 11 ПБУ 10/99

Резерв по сомнительным долгам: проводки

Операции с резервом сопровождаются такими записями:

Операции	Д/т	К/т
Начислен резерв по сомнительным долгам	91	63
Списан безнадежный (ранее признанный сомнительным) долг	63	62 (76)
Списана разница превышения суммы безнадежного долга над зарезервированным	91	62
Списанная задолженность 50 лет учитывается за балансом для отслеживания возможности уплаты	007
При оплате дебитором долга сумма резерва по сомнительным долгам восстанавливается. Такая же проводка составляется при невостребованном резерве, например, когда оплата долга не произошла по прошествии года, наступившего за годом образования резерва	63	91

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА. Какой порядок создания резерва по сомнительным долгам выбрать?

Согласно пункту 44 Инструкции 102 предусмотрены следующие способы создания резерва по сомнительным долгам:

• по каждому дебитору на основе анализа платежеспособности дебитора, возможности погашения им задолженности полностью или частично и других факторов (п. 44.1 )

• по группам дебиторской задолженности на основе ее распределения по срокам непогашения. По данным инвентаризации дебиторская задолженность на конец отчетного периода распределяется по группам в зависимости от срока ее непогашения. Для каждой группы устанавливается коэффициент сомнительной задолженности группы. Распределение дебиторской задолженности по группам и установление соответствующих коэффициентов осуществляется исходя из информации, имеющейся за предыдущий период, который не должен превышать пяти лет.

  Сумма резервов по сомнительным долгам для каждой группы дебиторской задолженности определяется путем умножения коэффициента сомнительной задолженности группы на сумму дебиторской задолженности соответствующей группы на конец отчетного периода. Общая сумма резервов по сомнительным долгам, определяемая путем суммирования полученных по каждой группе сумм резервов, составляет рассчитанное сальдо.

• по всей сумме дебиторской задолженности на основе выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности.

  Коэффициент сомнительной задолженности определяется как отношение общей суммы признанной безнадежной к получению дебиторской задолженности, списанной со счетов учета расчетов, за предыдущий период, который не должен превышать пяти лет, к общей сумме выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за соответствующий период.

Что делать с резервом потом

Обновленные положения пункта 5 статьи 266 НК РФ обязывают размер резерва по сомнительным долгам, исчисленный на отчетную дату, сопоставить с остатком резерва. Последний рассчитывают по формуле:

Р _ост. = S_{рез. пред.} – S _{безн.долг post}

Где:

Р _ост.– остаток резерва;
S _{рез. пред.} – сумма резерва на предыдущую отчетную дату;
S _{безн.долг post} – сумма безнадежных долгов, которые возникли после предыдущей отчетной даты.

Далее новые правила ст. 266 НК РФ предлагают два пути действия (см. таблицу).

№	Результат	Что делать
1	Резерв на отчетную дату меньше остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода: Рна отчетную датуост.	Разницу включить во внереализационные доходы в текущем отчетном (налоговом) периоде
2	Резерв на отчетную дату больше остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода: Рна отчетную дату ˃ Рост	Разница включить во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде

Отражение в бухучете формирование резерва

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен 63 счет «Резервы по сомнительным долгам», предназначенный для учета резервов. Основные проводки по формированию и использованию резерва будут следующими:

Хозяйственная операция	Д	К
На дату формирования резерва
Создание резерва по сомнительным долгам	91	63
На дату списания резерва
Списание безнадежного долга за счет резерва	63	62 (60,76,58-3)
На дату восстановления резерва
Восстановление резерва	63	91

Если контрагентом погашается задолженность, то проводка формируется такая же, как если бы проводилась простая оплата от покупателя — Д50 (51) К62(76).

Особенности формирования резервов по сомнительным долгам формально не определены законом. Организации должны без помощи других создавать надлежащие положения и устанавливать их во внутренних положениях. Потому нужно учесть принятые особенности регулирования финансовых резервов компании. Среди них:

• основание создания: для этого вида резервов требуются показатели инвентаризации дебиторки;
• размер сумм отчислений может быть определен индивидуально для каждого контрагента (аналитический учет сомнительных долгов). При всем этом учитывается доходность каждого контрагента (настоящая финансовая возможность и возможность полного либо частичного взыскания задолженности);
• метод создания резерва может быть выбран организацией без помощи других, отталкиваясь от специфичности бизнеса и нюансов самого долга.

Существует три вероятных метода создания резервного фонда по сомнительным долгам:

• интервальный: сумма начислений рассчитывается в каждом отчетном периоде (месяце, квартале) методом расчета процента от суммы долга, который может варьироваться в зависимости от степени отсрочки платежа;
• экспертный: расчетный размер долга, который не будет выплачен вовремя, в разрезе каждого должника будет равен сумме резервных отчислений;
• статистический: данные исследуются за несколько периодов одновременно по различным видам долгов.

Организация обязана зарегистрировать установленный вариант расчета и его особенности в собственной учетной политике. Необходимо зарегистрировать надлежащие условия для каждого типа задолженности. К примеру, для способа интервалов должны быть указаны расчетный период и процент вычетов; для экспертного — аспекты состоятельности должника и др.

Образец приказа создания резерва по сомнительным долгам составляется в форме приказа от руководителя. В нем обязательно отражаются данные: учитывается НДС или нет, срок оплаты, условия создания.

Так как отчисления в данный резерв являются динамикой расчетного значения, то их отражение в балансе связано с определенной цикличностью. Они включены в затраты периода, в котором произошли перемены в изменении активной части резервных сумм. Потому сведения о состоянии резерва должны быть включены в каждый бухгалтерский отчет.

Проводим по бухгалтерии. Признание резервов должно производиться в дебете 91 «Прочие доходы и расходы» и в кредите 63:

• Проводим безнадежные суммы долга. Если долг, который до этого был указан как сомнительный, считается безнадежным, то его резерв будет зачтен из дебета счета 63, который корреспондируется с 62-го либо 76-го. Если сумма безнадежных долгов превосходит сумму резерва, их нужно списать в дебете 91. Если списан долг с истекшим сроком, то он должен храниться на счете 007 за балансом в течение пять лет в случае возвращения состоятельности должника и вариантов гашения.
• Проводим оплату частями. Если платеж от должника был получен частично, то это оказывает благоприятное влияние на динамику резервных средств, что должно быть отражено в качестве дебетового платежа счета 63 счета «Резерв по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 91.
• Проводим неиспользованный резерв. В ситуации, когда резерв не может быть использован до конца отчетного года, который следует за периодом, в котором он был создан, то данную стоимость в балансе следует включить в финансовые результаты по итогам этого года по Дт № 63, Кт 91 «Прочие доходы и расходы».
• Проводим, как налоговые обязанности. Если ведется только обязательный учет резервирования, а налогообложение не проводится, постоянные налоговые различия должны признаваться как налоговые обязанности, отражая их в дебете 99 и кредите 68.
• Отражение в бухбалансе. Для отражения сомнительных долгов в балансе предусмотрена строчка 1230. Она отражает сумму долгов за вычетом предназначенного для них резерва. Создание либо дополнительные ограничения резерва исполняются по строке 2350 финансовой отчетности («Прочие расходы»). Раздельно остаток на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» не отражается в балансе, итоговая стоимость дебиторской задолженности просто уменьшается соответственно.

Ответственность за нарушение требований учета

Любое нарушение требований закона влечет наказание. Отсутствие положенной документации не исключение. Штрафные санкции в порядке административного наказания могут быть одновременно возложены как на собственника (руководителя) организации, так и ответственное должностное лицо (главного бухгалтера).

Если будет признан факт грубых нарушений бухгалтерского учета и отчетности, размер штрафа составит 5-10 тысяч рублей для каждого из них.

При повторно выявленных нарушениях, если ранее уже применялись административные меры, придется уплатить уже от 10 до 20 тысяч рублей.

Помимо прочего, должностные лица могут быть дисквалифицированы (то есть не смогут продолжить свою деятельность в прежней должности) сроком до двух лет.

Поэтому трудно сказать, какое из наказаний более мягкое – заплатить штраф и руководствоваться нормами закона или лишиться должности.

Чревато наложением штрафа в размере 10 тысяч рублей искажение фактов по отчетам для налогообложения.

Если в течение налогового периода ситуация не изменится и не приведут в порядок документацию отчетности, взыщут еще 30 тысяч рублей в доход государства.

Порядок исчисления резерва по отпускам

Порядок исчисления рассматриваемого резерва должен закрепляться компанией в Учетной политике. Существуют такие способы расчета резерва:

1. Резерв исчисляется на основании среднедневного дохода всех работников.
2. Расчет резерва упрощается посредством определения среднего дохода не каждого отдельного сотрудника, а коллектива в целом.
3. Резерв формируется посредством определения нормативного значения соответствующих отчислений на основании данных с предыдущего года.

Первый вариант расчета резерва состоит из таких этапов:

Подсчет числа неизрасходованных дней отпуска сотрудника, с учетом периодов дополнительного оплачиваемого отдыха.
1. Исчисление среднедневного дохода каждого сотрудника определенной группы. Уместно использовать стандартный порядок расчета указанного показателя для выявления объемов отпускных средств, а также компенсации за неизрасходованные дни отдыха.
2. Определение объема отпускных, которые предназначаются конкретному сотруднику на отчетную дату, учитывая взносы во внебюджетные формирования.
3. Суммирование по всем сотрудникам полученного объема отпускных, принимая во внимание взносы во внебюджетные фонды. Данная величина и будет являться итоговым размером резерва.

Второй способ исчисления объема резерва предполагает такие этапы:

1. Выявление общего числа неизрасходованных дней отдыха сотрудников, учитывая дополнительный отпуск за счет нанимателя на дату формирования резерва.
2. Определение среднедневного дохода по каждой категории работников за отчетный период.
3. Определение итоговой суммы резерва для одной группы персонала уместно посредством использования следующей формулы: Объем резерва = (Среднедневной доход категории сотрудников + Среднедневной доход категории сотрудников * Тариф отчислений во внебюджетные образования) * Суммарное число дней отпуска, на которые вправе претендовать работники одной группы.
4. Полученные в предыдущем пункте величины по каждой категории сотрудников необходимо суммировать, получив тем самым общий объем резерва.

Третий вариант исчисления резерва по отпускам предполагает такие шаги:

1. К 31 декабря за предшествующий отчетный период необходимо выявить норматив отчислений в резерв. После наступления 1 января данный норматив должен оставаться неизменным, даже если за год объем резерва будет изменяться. Определяется рассматриваемый норматив по такой формуле: Сумма затрат на оплату отпусков и предоставление компенсаций за неизрасходованный отдых (без учета выплат во внебюджетные структуры) за предшествующий отчетный период / Объем затрат на оплату труда сотрудников (без учета отчислений во внебюджетные образования).
2. Исчисление суммы взносов в резерв на каждую отчетную дату года. Подобный расчет происходит по формуле: Объем отчислений в резерв = (Объем дохода группы персонала + Объем страховых отчислений с зарплаты работников) * Норматив отчислений, определенный ранее.
3. Суммирование по всем категориям работников полученной величины резерва.

Резерв по сомнительным долгам

В качестве сомнительного долга могут признаваться как дебиторская задолженность по счетам 60, 62, 76, так и задолженность по выданному вашей компанией займу, субсчет 58-3. Если срок возникновения заложенности составляет 45-90 календарных дней, то такой долг включается в резерв в размере 50%. А 100% долга можно отнести в резерв только в том случае, если срок возникновения задолженности составил более 90 календарных дней.

С 2017 года в формировании резерва произошли некоторые изменения. Так, например, если задолженность компании носит встречный характер, то есть когда определенный дебитор должен компании, а компания имеет обязательство перед этим дебитором, то сомнительной признается та часть долга, которая превышает обязательство.

До 2017 года компании имели право включать в резерв всю сумму долга. В настоящее время это четко регламентируется п.1ст.266 НК РФ. При этом, нужно учитывать, что впервые применить данное нововведение компании имеют право только по итогам 1-го квартала 2017 года. А резервы 2016 используются по требованиям НК РФ в прежней редакции.

Существует ряд причин для того, чтобы создавать резерв по сомнительным долгам на предприятии. Резерв позволяет увидеть конкретные обязательства дебиторов, реальный финансовый результат в бухгалтерской отчетности, а также позволяет компаниям оценить возможные убытки, возникшие из-за долга. Поэтому, когда в компании возникают сомнительные долги обязательно нужно создать резерв всем компаниям, даже тем, которые ведут бухгалтерский учет в упрощенном виде.

Бухгалтерские проводки по созданию резерва

Для учета резерва в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен 63 счет «Резервы по сомнительным долгам». Рассмотрим основные бухгалтерские проводки по формированию и использованию резерва.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
На дату формирования
Резерв по сомнительным долгам создан	91	63
На дату списания
Списан безнадежный долг за счет резерва	63	62(60,76,58-3)
На дату восстановления в части погашенного долга
Резерв восстановлен	63	91

Похожие записи:

• Гарантия на обувь по закону в 2023 и 2022 году
• Ответственность учредителя ооо за налоговые нарушения
• Права и обязанности детей и родителей в Семейном кодексе